A C U E R D O

La Suprema Corte de la Provincia de Buenos Aires, de conformidad con lo establecido en el art. 4 del Acuerdo n° 3971, procede al dictado de la sentencia definitiva en la causa A. 76.668, "Mutual de Ayuda entre Ferroviarios Activos y Jubilados pertenecientes a la Fraternidad Seccional Pergamino F.C. Mitre c/ Fiscalía de Estado- Pcia. de Buenos Aires. s/ Pretensión Decl. de Certeza. Recurso Extraordinario de Inaplicabilidad de Ley", con arreglo al siguiente orden de votación (Ac. 2078): doctores Torres, Soria, Kogan, Mancini.

A N T E C E D E N T E S

La Cámara de Apelación en lo Contencioso Administrativo con asiento en la ciudad de San Nicolás rechazó el recurso interpuesto por la mutual actora y confirmó la sentencia de primera instancia que había rechazado la acción declarativa de certeza instada por la Mutual de Ayuda entre Ferroviarios Activos y Jubilados pertenecientes a la Fraternidad Seccional Mitre, Sección Pergamino, F.C. Mitre por estimar insuficientemente fundada la pretensión de hallarse exenta del pago del Impuesto sobre los Ingresos Brutos por las operaciones realizadas con sus asociados —en particular, el ofrecimiento de ayuda económica— (v. sents. de 25-VIII-2020 y de 8-XI-2019, respect.).

Disconforme con dicho fallo, la actora dedujo recursos extraordinarios de inaplicabilidad de ley y de inconstitucionalidad con fecha 14 de septiembre de 2020, los que fueron concedidos mediante resolución de 25 de septiembre de 2020.

Dictada la providencia de autos para resolver (v. actuación de fecha 3-VIII-2021), presentada la memoria, oído el señor Procurador General y encontrándose la causa en estado de pronunciar sentencia, la Suprema Corte resolvió plantear y votar las siguientes

C U E S T I O N E S

1ª) ¿Es fundado el recurso extraordinario de inaplicabilidad de ley?

En su caso:

2ª) ¿Lo es el de inconstitucionalidad?

V O T A C I Ó N

A la primera cuestión planteada, el señor Juez doctor Torres dijo:

I.1. El Juzgado de Primera Instancia en lo Contencioso Administrativo n° 1 de Pergamino rechazó la acción declarativa de certeza promovida por la Mutual de Ayuda entre Ferroviarios Activos y Jubilados pertenecientes a la Fraternidad Seccional Mitre, Sección Pergamino, F.C. Mitre (en adelante, la Mutual), tendiente a que se declare la improcedencia del cobro del Impuesto sobre los Ingresos Brutos respecto de toda operación por ella desarrollada, incluso el otorgamiento de ayudas económicas a sus asociados.

Para así decidir, descartó que de lo dispuesto en el art. 41 de la Constitución provincial y en las leyes 14.650 y 14.983 corresponda extraer la vigencia de una dispensa general en el impuesto en cuestión, comprensiva de toda operación realizada por la actora con sus mutualistas. Estimó que, de adoptarse una interpretación en ese sentido, el beneficio tributario podría extenderse a actividades ajenas a la esencia mutual.

En esa línea, consideró irrazonable eximir a la entidad en cuanto desarrolla actividades de seguros —excepto los de salud— y de naturaleza financiera. Con apoyo en lo previsto en los criterios fijados en la comunicación "A" 6.428 del Banco Central de la República Argentina —relativa a la determinación de cuándo la ayuda económica prestada por mutuales constituye actividad financiera y cuándo no—, sostuvo que las actividades de carácter financiero llevadas a cabo por la actora exceden el concepto de ayuda económica no viéndose alcanzadas, en consecuencia, por el beneficio reclamado.

También rechazó el planteo de inconstitucionalidad del art. 182 del Código Fiscal y de la ley 14.983 —que modificó el art. 207 inc. "e" de ese mismo cuerpo normativo, excluyendo a las actividades financieras de la exención prevista respecto de las asociaciones mutuales— por encontrarlo insuficientemente fundado.

Finalmente, descartó que, como consecuencia de la regulación contenida en la ley 20.321, las asociaciones mutuales no puedan realizar actividades financieras, impidiendo a su vez asignar esa calificación a las ayudas económicas que ofrece a sus afiliados (v. sent. de 8-XI-2019).

Contra dicha sentencia, la actora dedujo recurso de apelación (v. presentación electrónica de fecha 2-XI-2019).

I.2. La Cámara de Apelación de San Nicolás, por mayoría, rechazó el recurso de apelación y confirmó la sentencia de grado, distribuyendo las costas en el orden causado.

I.2.a. En cuanto al fondo de la cuestión debatida, en primer término, descartó que la Mutual se encuentre alcanzada por la dispensa establecida en el art. 13 de la ley 14.650 —creadora del Sistema de Promoción y Desarrollo de la Economía Social y Solidaria—.

En ese sentido, sostuvo que la eximición en el Impuesto sobre los Ingresos Brutos —prevista en esa ley para los sujetos que desarrollen actividades en el marco de sus disposiciones y se encuentren debidamente registradas— no alcanza automáticamente a todas las asociaciones mutuales.

Señaló también que, toda vez que el registro previsto en la apuntada ley no fue implementado en la Provincia ni reglamentado por la Agencia de Recaudación de la Provincia de Buenos Aires, a fines de gozar del beneficio, la demandante debió inscribirse en el Registro Nacional de Efectores de Desarrollo Local y Economía Social, lo que no ocurrió en el caso.

I.2.b. Seguidamente descartó la incompatibilidad del art. 207 inc. "e" del Código Fiscal con el art. 41 de la Constitución provincial denunciada por la recurrente. Afirmó que ello es así por tratarse, ese último precepto, de una norma programática que no otorga exenciones automáticas.

Sostuvo que tampoco existe contradicción entre la ley 14.650 y la exclusión en la exención a las actividades financieras desarrolladas por asociaciones mutuales dispuesta en el art. 207 inc. "e" Código Fiscal. Afirmó en ese sentido que aquella ley alcanzaría a las actividades financieras —concebidas en sentido amplio— desplegadas por organizaciones de microcréditos, bancos populares o similares organizadas como mutuales; lo que constituiría una regulación especial respecto de la exclusión genérica prevista en el referido artículo del Código Fiscal.

I.2.c. También rechazó la alegada incompatibilidad de la aplicación del gravamen con lo dispuesto en la ley 23.548, de Coparticipación Federal de Recursos Fiscales.

Recordó que, según aquella ley, ese impuesto debe recaer sobre los ingresos provenientes de actividades empresarias, civiles o comerciales con fines de lucro.

Destacó que la referencia a "fines de lucro" alude a la actividad alcanzada y no a la naturaleza del sujeto que la desarrolla. Afirmó que la onerosidad basta para configurar el hecho imponible descripto por el legislador local, sin que sea necesaria la efectiva obtención de una ganancia. Señaló que la ley 23.548 no restringe la facultad provincial de determinar exenciones y que históricamente el impuesto en cuestión ha gravado actividades onerosas susceptibles de producir lucro.

Agregó que las entidades sin fines de lucro pueden quedar fuera del hecho imponible en determinadas actividades, pero no de manera absoluta.

Finalmente, con citas de doctrina, precedentes de la Corte Suprema de Justicia de la Nación y normativa del Instituto Nacional de Asociativismo y Economía Social y del Banco Central de la República Argentina, precisó que la intermediación entre ahorros y préstamos de asociados constituye actividad financiera quedando, en consecuencia, alcanzada por el gravamen y fuera de la exención invocada por la actora (v. sent. de 25-VIII-2028).

II. Contra esa decisión, la demandante interpuso recursos extraordinarios de inaplicabilidad de ley y de inconstitucionalidad (v. presentación electrónica de 14-IX-2020), los que fueron concedidos por la Cámara (v. resol. de 25-IX-2020).

Al fundar sus recursos expone, en síntesis, que el tribunal a quo confunde el concepto de "actividad a título oneroso" con la noción de "actividad con fines de lucro". Precisa que, en tanto es una asociación mutual, por definición no distribuye utilidades ni desarrolla actividades lucrativas. Invoca distintos precedentes jurisprudenciales que respaldan esa afirmación.

Postula que la Cámara se apartó de la interpretación literal del art. 9 de la ley 23.548.

Se agravia de que la falta de reglamentación de la ley 14.650 la perjudique por haberle impedido cumplir con la registración requerida para poder gozar del beneficio tributario allí establecido.

Plantea que se equivoca la Cámara al no distinguir correctamente entre lo que constituye actividad financiera y lo que debe calificarse como ayuda económica a los asociados. Explica que esta última encuadra en el contrato de mutuo oneroso contemplado en el Código Civil y Comercial de la Nación, sin perseguir la obtención de una ganancia. Añade que desarrolla esa actividad, como todas las de las organizaciones mutuales, bajo principios de solidaridad y que el excedente, de existir, se capitaliza para un mejor cumplimiento de sus fines.

En respaldo de su tesitura, invoca precedentes judiciales según los que no corresponde equiparar los préstamos bancarios con las ayudas mutuales.

III. Adelanto que el recurso de inaplicabilidad de ley debe prosperar.

III.1. Del relato que antecede surge que la cuestión debatida se ciñe a determinar si la asociación mutual demandante se encuentra alcanzada por el Impuesto sobre los Ingresos Brutos por el desarrollo de la actividad de ofrecimiento de ayuda económica a sus afiliados y si, en su caso, es beneficiaria de alguna dispensa en su pago.

Sobre esta cuestión se ha expedido recientemente la Corte Suprema de Justicia de la Nación en el precedente "Cooperativa Farmacéutica de Provisión y Consumo Alberdi Ltda. c/ Provincia de Chaco s/ amparo", sentencia de 19-II-2024 (Fallos: 347:237). Allí ha establecido que las definiciones del hecho imponible del Impuesto sobre los Ingresos Brutos que alcancen a actividades sin fines de lucro no se ajustan a las características básicas previstas en el art. 9, inc. "b" apartado 1 de la ley 23.548 de Coparticipación Federal de Recursos Fiscales —siendo arbitrarias las sentencias que sostengan lo contrario—.

Ello así porque la ley 23.548, en su condición de ley convenio, integra el derecho público provincial, y constituye un instrumento de jerarquía superior a la ley meramente local, de lo que se infiere que media entre ambas una relación de supremacía relativa (CSJN Fallos: 332:1007).

III.2. Corresponde entonces recordar que, entre otras disposiciones, la ley 23.548 contiene un conjunto de normas tendientes a la armonización de los tributos locales que se encuentran excluidos del régimen de recaudación y distribución allí establecido.

Respecto del Impuesto sobre los Ingresos Brutos prevé que, en las jurisdicciones adherentes, "Recaerá(n) sobre los ingresos provenientes del ejercicio de actividades empresarias (incluso unipersonales) civiles o comerciales con fines de lucro, de profesiones, oficios, intermediaciones y de toda otra actividad habitual excluidas las actividades realizadas en relación de dependencia y el desempeño de cargos públicos" (art. 9 inc. "b" apdo. 1, ley 23.548; el destacado es propio).

A la vez, debe ponderarse que, al definir la hipótesis de incidencia de ese mismo gravamen, el art. 182 del Código Fiscal bonaerense establece que "El ejercicio habitual y a título oneroso en jurisdicción de la provincia de Buenos Aires, del comercio, industria, profesión, oficio, negocio, locaciones de bienes, obras y servicios, o de cualquier otra actividad a título oneroso -lucrativo o no- cualquiera sea la naturaleza del sujeto que la preste, incluidas las sociedades cooperativas, y el lugar donde se realice (zonas portuarias, espacios ferroviarios, aeródromos y aeropuertos, terminales de transporte, edificios y lugares de dominio público y privado y todo otro de similar naturaleza), estará alcanzada con el impuesto sobre los Ingresos Brutos en las condiciones que se determinan en los artículos siguientes" (el destacado me pertenece).

La sencilla comparación de los textos deja expuesta la analogía del caso traído aquí a conocimiento de esta Suprema Corte con el decidido por el Alto Tribunal en el precedente de Fallos: 347:237, citado párrafos arriba, y la pertinencia de admitir el planteo formulado por la Mutual en ese sentido.

III.3. Descartada, entontes, la gravabilidad de las actividades meramente onerosas, a efectos de componer el presente litigio deberá determinarse si la actividad de ofrecimiento de ayuda económica a los asociados puede calificarse como persecutoria de fines de lucro, pues solo en ese caso podría considerarse configurado el hecho imponible del impuesto debatido.

En ese orden, debe atenderse que resulta indiscutido en estas actuaciones que la entidad que promueve la demanda se encuentra regularmente constituida como una asociación mutual (bajo la matrícula 1.218-BA, autorizada a funcionar mediante la resolución 171 de fecha 7-IX-1970 de la respectiva autoridad de aplicación) y debidamente inscripta en el Registro Nacional de Mutualidades (conf. certificado 1.742 emitido por el Instituto Nacional de Asociativismo y Economía Social adjunto al escrito de demanda; v. presentación electrónica de fecha 20-XI-2018).

Siendo ello así, su regulación jurídica está dada por las disposiciones contenidas en la Ley Orgánica para las Asociaciones Mutuales (20.321), cuyo art. 2 establece: "Son asociaciones mutuales las constituidas libremente sin fines de lucro por personas inspiradas en la solidaridad, con el objeto de brindarse ayuda recíproca frente a riesgos eventuales o de concurrir al bienestar material y espiritual, mediante una contribución periódica".

A la vez, el art. 4 de aquella ley prevé que "Son prestaciones mutuales aquellas que, mediante la contribución o ahorro de sus asociados o cualquier otro recurso lícito, tienen por objeto la satisfacción de necesidades de los socios ya sea mediante asistencia médica, farmacéutica, otorgamiento de subsidios, préstamos, seguros, construcción y compraventa de viviendas, promoción cultural, educativa, deportiva y turística, prestación de servicios fúnebres, así como también cualquiera otra que tenga por objeto alcanzarles bienestar material y espiritual. Los ahorros de los asociados pueden gozar de un beneficio que estimule la capacidad ahorrativa de los mismos".

Por su parte, el art. 35 de ese cuerpo normativo establece que, ante el incumplimiento de las pautas allí fijadas, el Instituto Nacional de Asociativismo y Economía Social (autoridad de aplicación de la ley, conforme los arts. 1 y 3, decreto nacional 420/96) podrá aplicar a las asociaciones sanciones de multa, inhabilitación e, incluso, disponer el retiro de la autorización para funcionar como mutual y su liquidación.

De la lectura de los preceptos transcriptos se extrae sin mayor esfuerzo que, por definición, las asociaciones como la aquí actora no persiguen fines de lucro, puesto que, de hacerlo, ya no encuadrarían en las previsiones de los arts. 2 y 4 de la ley 20.231. No podrían, en consecuencia, obtener la inscripción como tales y, de apartarse de ello en el curso de su desenvolvimiento, serían susceptibles de ser sancionadas con la pérdida de personería y de la habilitación para funcionar.

Esto conduce a concluir que no pude válidamente sostenerse que la demandante persiga fines de lucro en el desarrollo de cualquiera de las actividades que despliega, aun cuando perciba por ellas una contraprestación.

III.4. En atención a las consideraciones precedentes, corresponde hacer lugar al recurso extraordinario de inaplicabilidad de ley interpuesto por la parte actora, revocar la sentencia recurrida, declarar la invalidez del art. 182 del Código Fiscal en cuanto prevé como alcanzadas por el Impuesto sobre los Ingresos Brutos a las actividades desarrolladas sin perseguir un fin de lucro —meramente onerosas— y, en consecuencia, precisar que el ofrecimiento de ayuda económica a los asociados llevado a cabo por la Mutual no se encuentra alcanzado por ese impuesto (arg. arts. 31 y 75 inc. 2, Const. nac.).

III.5. Lo decidido en el apartado anterior torna innecesario el abordaje de los planteos relativos a la aplicación en el caso de las exenciones previstas en los arts. 13 de la ley 14.650 o 207 inc. "e" del Código Fiscal.

Es que, definido que la actividad discutida en autos no se encuentra sujeta al impuesto, carece de utilidad avanzar en el estudio de la aplicación en la especie de cualquier norma que pudiera eximir a la actora de su pago.

IV. En atención al modo en que se resuelve y en virtud del instituto procesal de la apelación adhesiva (doctr. causas C. 102.197, "Dukart", sent. de 8-VIII-2012; C. 108.940, "de la Torre", sent. de 16-VII-2014; C. 121.043, "Rivada", sent. de 7-II-2018; e.o.), corresponde abordar el planteo subsidiario en su hora introducido por la Fiscalía y referido al alcance de la sentencia dictada en autos respecto de períodos ya determinados, liquidados o abonados.

Esta Suprema Corte tiene dicho que la acción declarativa de certeza, tal como está regulada en el código de rito, no tiene por objeto —a diferencia de la acción de condena— generar un pronunciamiento susceptible de ejecución compulsiva. Su finalidad es fijar con carácter irrevocable una relación jurídica o estado de derecho previamente incierto. Lo que permitirá, dentro de los plazos procesales aplicables, promover luego la acción anulatoria, de reconocimiento de derechos o indemnizatoria que corresponda, con apoyo en aquella decisión judicial.

Siendo ello así, asiste razón a la demandada cuando postula que la decisión adoptada en autos no puede tener efectos respecto del impuesto correspondiente a períodos que hubiesen quedado definitivamente determinados o cuya impugnación deberá canalizarse por las vías correspondientes (conf. causa A. 75.456, "Mutual de Ayuda entre Ferroviarios Activos y Jubilados de la Fraternidad de Pergamino", sent. de 7-XII-2022), lo que así debe declararse.

Voto por la afirmativa.

Costas a la vencida (conf. arts. 60 inc. 1, ley 12.008; 68, 274 y 289 in fine, CPCC).

El señor Juez doctor Soria, la señora Jueza doctora Kogan y el señor Juez doctor Mancini, por los mismos fundamentos del señor Juez doctor Torres, votaron la primera cuestión también por la afirmativa.

A la segunda cuestión planteada, el señor Juez doctor Torres dijo:

Más allá de los defectos de la pieza recursiva puestos de relieve por el señor Procurador General en su dictamen, el modo en que se resuelve el recurso de inaplicabilidad de ley torna innecesario expedirse sobre el recurso de inconstitucionalidad planteado.

Así lo voto.

El señor Juez doctor Soria, la señora Jueza doctora Kogan y el señor Juez doctor Mancini, por los mismos fundamentos del señor Juez doctor Torres, votaron la segunda cuestión en el mismo sentido.

Con lo que terminó el acuerdo, dictándose la siguiente

S E N T E N C I A

Por lo expuesto en el acuerdo que antecede, se hace lugar al recurso extraordinario de inaplicabilidad de ley interpuesto y se revoca la sentencia recurrida, declarándose la invalidez del art. 182 del Código Fiscal en cuanto prevé como alcanzadas por el Impuesto sobre los Ingresos Brutos a las actividades desarrolladas sin perseguir un fin de lucro (art. 289, CPCC).

Costas a la vencida (conf. arts. 60 inc. 1, ley 12.008; 68, 274 y 289 in fine, CPCC).

Regístrese y notifíquese de oficio y por medios electrónicos (conf. resol. Presidencia 10/20, art. 1 acápite 3 "c"; resol. SCBA 921/21) y devuélvase por la vía que corresponda.

Suscripto por el Actuario interviniente, en la ciudad de La Plata, en la fecha indicada en la constancia de la firma digital (Ac. SCBA 3971/20).  
 

REFERENCIAS:

Funcionario Firmante: 27/08/2026 12:15:51 - MANCINI HEBECA Fernando Luis Maria - JUEZ

Funcionario Firmante: 27/08/2026 20:28:11 - TORRES Sergio Gabriel - JUEZ

Funcionario Firmante: 31/08/2026 10:38:52 - KOGAN Hilda - JUEZA

Funcionario Firmante: 01/09/2026 15:53:50 - SORIA Daniel Fernando - JUEZ

Funcionario Firmante: 01/09/2026 18:21:35 - MARTIARENA Juan Jose - SECRETARIO DE LA SUPREMA CORTE DE JUSTICIA

SECRETARIA DE DEMANDAS ORIGINARIAS - SUPREMA CORTE DE JUSTICIA

NO CONTIENE ARCHIVOS ADJUNTOS

Registrado en REGISTRO DE SENTENCIAS DE SUPREMA CORTE el 01/09/2026 18:39:20 hs. bajo el número RS-84-2026 por MARTIARENA JUAN JOSE.